Citation: Thomas Hug, Sociétés de personnes et autres entités juridiques liées à des personnes pour les impôts complémentaires, in zsis) 3/2025, A11, N [...] (publ.zsis.ch/A11-2025)
Cet article traite du régime fiscal des sociétés de personnes et autres entités juridiques de type personnel dans le contexte des impôts complémentaires suisses et internationaux. Ces entités juridiques sont fréquentes au sein des groupes détenus à titre privé, par exemple en tant qu’instruments de planification successorale ou de protection du patrimoine.
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Cet article traite du régime fiscal des sociétés de personnes et autres entités juridiques de type personnel dans le contexte des impôts complémentaires suisses et internationaux. Ces entités juridiques sont fréquentes au sein des groupes détenus à titre privé, par exemple en tant qu’instruments de planification successorale ou de protection du patrimoine. Dans l'ensemble, l'article montre que le traitement fiscal de ces entités juridiques est complexe et dépend de nombreux facteurs, notamment de leur structure concrète et des dispositions fiscales en vigueur dans chaque pays.
Les sociétés de personnes, les trusts et les fondations sont en principe considérés comme des sujets fiscaux autonomes au regard des impôts complémentaires et peuvent, selon les circonstances, être également considérés comme la société mère ultime d'un groupe multinational.
Contrairement aux impôts suisses sur le bénéfice et le revenu, les sociétés de personnes sont certes traitées comme des entités fiscales distinctes aux fins des impôts complémentaires, mais les modèles de convention fiscale de l’OCDE contiennent des dispositions spécifiques relatives à l’imputation du bénéfice ou de la perte déterminante ainsi que des impôts, qui conduisent à des résultats comparables à ceux du droit fiscal suisse. Pour l'application de ces règles d'imputation, les sociétés de personnes doivent d'abord être classées en fonction de leur traitement fiscal tant dans l'État de constitution que dans l'État d'implantation (pleinement transparentes, hybrides ou inversement hybrides). Selon l'auteur, un pacte d'actionnaires suisse est également qualifié d'entité commerciale en raison de sa nature (société simple), ce qui peut avoir une incidence sur la compétence en matière de perception d'un impôt complémentaire international selon la règle d'inclusion des revenus («IIR»).
En matière d’impôts complémentaires, les trusts ne sont pas traités de manière transparente comme dans le droit fiscal suisse, mais constituent des sujets fiscaux autonomes. La classification selon la circulaire de l’AFC (révocable, irrévocable, à intérêt fixe, discrétionnaire) constitue également un outil utile pour les impôts complémentaires afin de qualifier le trust d’entité commerciale ou de société mère ultime.
Contrairement à ce qui est le cas pour les impôts suisses sur le bénéfice et le capital, les fondations d’utilité publique qui détiennent également des participations ne peuvent pas être exonérées des impôts complémentaires. Une attention particulière doit en outre être accordée aux fondations étrangères qui sont traitées de manière transparente en Suisse en raison d’une évasion fiscale. Elles sont ainsi qualifiées d’entités hybrides, ce qui peut avoir des répercussions sur l’imputation des impôts déterminants.
L'auteur remercie Daniela Martinis-Arth (LL.M., responsable du service National Tax Office, Deloitte AG) ainsi que Dorothea Paar (conseillère fiscale (DE), responsable du pilier 2, Deloitte AG) pour leur relecture critique du manuscrit, leurs réflexions et leurs suggestions d'amélioration.
La Suisse a progressivement mis en place l'impôt minimum mondial, qui est entré en vigueur le 1er janvier 2024 (impôt complémentaire suisse) et le 1er janvier 2025 (impôt complémentaire international selon la règle d'inclusion des revenus, IIR). Cela concerne non seulement les groupes cotés en bourse, mais aussi les groupes d’entreprises privés non cotés, en fonction de leur structure juridique et de leur taille. Dans le cas de ces groupes privés, il n’est pas rare, pour dive
