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voir dans la langue originale (Allemand)L'impôt anticipé et les droits de timbre soulèvent toujours des questions exigeantes dans la pratique - notamment en ce qui concerne la reconnaissance des réserves d'apport de capital, les prestations appréciables en argent dans les relations de groupe et le traitement fiscal des relations fiduciaires. À l'aide d'exemples de cas pratiques, Thomas Jaussi et Markus Küpfer montrent quelles conditions doivent être remplies pour la distribution exonérée d'impôt de réserves d'apport de capital selon l'art. 5 al. 1bis LIA, quand un remboursement du droit de timbre de négociation est possible après le changement de pratique de l'AFC et comment évaluer les prestations appréciables en argent lors de la vente d'une participation au sein d'un groupe. Les solutions vous fournissent les outils nécessaires pour identifier avec certitude les écueils typiques de l'impôt anticipé et des droits de timbre et pour les évaluer correctement.
La société Immobilien AG (ci-après également dénommée « la société ») est une entreprise dont le siège statutaire et l’assujettissement fiscal illimité se situent dans le canton A. La société a pour objet principal la détention et la gestion d’immeubles commerciaux en Suisse. Son capital-actions s’élève à CHF 200 000.00, divisé en 1 000 actions nominatives entièrement libérées d’une valeur nominale de CHF 200.00 chacune. L’exercice comptable de la société Immobilien AG correspond à l’année civile. L’ensemble des actions de la société Immobilien AG est détenu par M. Hauser, qui est également assujetti à l’impôt de manière illimitée dans le canton A. M. Hauser détient cette participation dans sa fortune privée.
Au 1er septembre 2020, M. Hauser a apporté à la société immobilière SA un bien immobilier qu’il détenait jusqu’alors à titre privé, à sa valeur vénale. Selon une expertise établie par la société de conseil indépendante GmbH, la valeur vénale de ce bien immobilier s’élevait à CHF 10 millions à la date de l’apport, raison pour laquelle la société immobilière SA a comptabilisé cet actif à cette valeur dans sa comptabilité. En contrepartie, Immobilien AG a versé à M. Hauser une indemnité en espèces de 6 millions de CHF. Les 4 millions de CHF restants ont été comptabilisés par Immobilien AG, en accord avec son organe de révision, comme «produit exceptionnel».
Au cours de l'exercice 2020, Immobilien AG a réalisé un bénéfice provenant des activités courantes de 1 million de CHF. Dans son bilan pour l'exercice 2020, la société immobilière a fait état, outre des réserves générales (réserves légales) de 100 000 CHF, d'un bénéfice au bilan d'un montant de 5 millions de CHF, résultant de l'activité courante ainsi que de l'apport du bien immobilier par M. Hauser mentionné ci-dessus.
L'assemblée générale de la société immobilière a décidé, le 14 avril 2021, de renoncer à la distribution d'un dividende pour l'exercice 2020. Parallèlement, la totalité du bénéfice au bilan a été affectée aux réserves générales.
Au cours de l'exercice 2021, Immobilien AG a transféré 4 millions de CHF provenant de l'apport immobilier de M. Hauser en 2020 des réserves générales vers les réserves issues d'apports en capital. Cette opération a été jugée conforme au droit commercial par l'organe de révision d'Immobilien AG. En outre, la société a de nouveau réalisé un bénéfice de 1 million de CHF grâce à son activité courante.
Le 15 avril 2022, l'assemblée générale de la société immobilière SA a approuvé, pour l'exercice 2021, le transfert de 4 millions de CHF des réserves de bénéfices générales vers les réserves issues d'apports en capital. Elle a en outre décidé de verser un dividende immédiatement exigible d'un montant de 2 millions de CHF, entièrement financé par les réserves issues d'apports en capital.
Pour l'exercice 2022, la société immobilière a réalisé un bénéfice provenant des activités courantes de 2 millions de CHF. L'assemblée générale de la société a décidé, le 14 avril 2023, de verser un dividende immédiatement exigible de 1 million de CHF. Dans la décision correspondante relative à l'affectation du bénéfice de la société immobilière, il a de nouveau été stipulé que le versement du dividende serait entièrement imputé aux réserves issues d'apports en capital.
Auparavant, à savoir le 10 avril 2023, la société Immobilien AG avait remis un formulaire 4 à l’Administration fédérale des contributions (AFC) et déclaré ainsi, en relation avec l’apport de l’immeuble de M. Hauser datant de 2020, le montant de 4 millions de francs suisses comme prestation soumise au droit de timbre d’émission sous la forme d’une subvention.
Le 10 avril 2023 également, la société immobilière SA a déclaré à l’AFC, au moyen du formulaire 170, un solde initial de réserves issues d’apports en capital au 1er janvier 2020 de 0 CHF au titre des apports, agios et subventions. Au 31 décembre 2021, le solde de ses réserves issues d’apports en capital s’élevait à 4 millions de CHF.
L'AFC a par la suite refusé de reconnaître les réserves issues d'apports en capital pour le montant total de 4 millions de CHF et a constaté que la société immobilière SA devait un impôt anticipé de 35 %, soit 700 000,00 CHF, sur sa distribution de dividendes arrivant à échéance le 15 avril 2022. Pour le dividende distribué au 14 avril 2023, l'impôt anticipé à acquitter s'élève à 350 000 CHF. Pour cette distribution de dividendes également, l'AFC n'a donc pas accepté la distribution de réserves issues d'apports en capital.
Immobilier SA n'est pas d'accord avec cette qualification de l'AFC. Elle estime que tant la distribution de dividendes pour son exercice 2021 que pour son exercice 2022 peut être financée par les réserves issues d'apports en capital, raison pour laquelle aucun prélèvement d'impôt anticipé n'est admissible.
En résumé, les faits se présentent comme suit :
Les faits sont les suivants :
Les faits sont les suivants :
