Atelier d'Andrea Opel et Andrea Hildebrand à l'occasion du séminaire ISIS) des 23 et 24 septembre 2024, intitulé "Structuration du patrimoine au moyen de trusts et de fondations".
cette version linguistique est une traduction générée automatiquement. Le texte peut donc contenir des erreurs linguistiques et terminologiques.
voir dans la langue originale (Allemand)A., domicilié dans le canton de Bâle-Campagne, détenait divers biens immobiliers en République tchèque, qu’il a apportés en 2007 à la société D. s.r.o. qu’il détenait en République tchèque. En 2008, il a vendu 90 % des parts de la société D. s.r.o. à la société E. Ltd., dont le siège se trouve aux Îles Vierges britanniques. Celle-ci a à son tour vendu sa participation dans la société D. s.r.o. à la fondation familiale liechtensteinoise F., qu’A. a constituée au profit de sa famille.
La fondation avait pour objet principal «le placement et la gestion du patrimoine de la fondation ainsi que l’octroi de dons à des bénéficiaires déterminés conformément aux statuts et aux règlements. Outre les membres de certaines familles, les bénéficiaires peuvent également être d’autres tiers n’appartenant pas à ces familles, ainsi que des institutions et organisations d’utilité publique. La fondation sert à financer les frais de subsistance, la formation et la santé, à garantir et/ou à améliorer le niveau de vie actuel en général, à promouvoir et à soutenir économiquement les bénéficiaires au sens large, ainsi qu’à poursuivre des objectifs similaires».
A. n’a déclaré ni les parts sociales de la société D. s.r.o. ni la Fondation F. dans ses déclarations fiscales entre 2007 et 2011. Une procédure de redressement fiscal et de pénalités a été ouverte.
NB : Il ressort du libellé de la loi liechtensteinoise qu’un fondateur ne peut révoquer sans condition la fondation ou modifier son acte de fondation que s’il s’est expressément réservé un tel droit (cf. art. 559, al. 4, PGR). En l’espèce, l’acte de fondation ne prévoyait pas un tel droit de révocation ou de modification.
Le père V., domicilié aux États-Unis, a laissé deux fils à son décès. Le fils S. est domicilié en Suisse. Le fils U. est domicilié aux États-Unis. Au moment du décès, les deux fils ont reçu de petites sommes directement issues de la succession de leur père. Le reste, soit la majeure partie, a été transféré au T. Trust conformément à l'acte de trust et aux volontés du père. Le trust dispose d'un patrimoine total de 500 millions de CHF.
Depuis 2014, des versements annuels sont effectués à partir de ce trust en faveur des fils. S. reçoit chaque année des distributions comprises entre 150 000 et 200 000 CHF. Il a déclaré ces versements dans ses déclarations fiscales annuelles en Suisse comme un héritage de son père.
Les principaux éléments du trust peuvent être résumés comme suit, conformément à l'acte constitutif du « T. Irrevocable Family Trust » :
Constituant : le père V., décédé, États-Unis
Exécuteur testamentaire : le fils U., États-Unis
Bénéficiaires : - 1er rang : le fils U., États-Unis, et le fils S., Suisse, ainsi que les descendants (« descendants ») des deux fils.
Conformément à l'acte de fiducie, les administrateurs peuvent effectuer des versements à partir du patrimoine ou des revenus à leur entière discrétion, de manière égale ou inégale, les versements pouvant être effectués aux bénéficiaires de 1er rang et à leurs descendants.
Distributions provenant du trust (dit « standard HEMS »[1]) : Les distributions sont en principe laissées à la discrétion des administrateurs, mais ceux-ci ne peuvent effectuer des distributions que pour « le maintien de la santé et d’un confort raisonnable du bénéficiaire et de ses descendants, pour une formation complète (y compris la formation préparatoire, scolaire, postuniversitaire et professionnelle) ou pour le maintien du niveau de vie habituel d’un bénéficiaire » (ce que l’on appelle la norme HEMS).
À partir de l'âge de 30 ans, chaque bénéficiaire a le droit de percevoir 5 % du capital du trust.
Trustees : le fils U., États-Unis, et le fils S., Suisse. Si les deux fils ne remplissent plus leur fonction de trustees, le petit-fils E. (fils de S.), Suisse, deviendra trustee.
Après le décès des premiers bénéficiaires (S. et son frère), il est prévu que les descendants soient en principe bénéficiaires « par lignée » (selon les branches).
Les deux administrateurs fixent les répartitions chaque année. Ils doivent prendre ces décisions à l'unanimité.
Il n'est pas possible pour les administrateurs de dissoudre le trust.
Aux États-Unis, le trust est considéré comme un sujet fiscal et y paie des impôts sur le revenu substantiels. S. paie également des impôts aux États-Unis sur les distributions reçues, à hauteur d’au moins 50 000 USD par an.
Les périodes fiscales 2020 et suivantes sont encore en suspens. Les périodes fiscales 2014-2019 ont fait l'objet d'une taxation définitive. Concernant ces périodes, une procédure de redressement fiscal a été engagée à l'encontre du fils S.
1 Norme HEMS : HEMS signifie « Health, Education, Maintenance and Support » (santé, éducation, entretien et soutien) et implique que les distributions ne sont autorisées qu’à ces fins. Selon le droit fiscal américain, l'obligation de respecter la norme HEMS a pour conséquence que la fortune du trust n'entre pas dans la succession (imposable) du bénéficiaire, même si celui-ci agit également en tant que trustee. Dans ce cas, la fortune est attribuée fiscalement au trust, qui est donc reconnu à des fins fiscales aux États-Unis.
La fondation familiale C. est une fondation familiale au sens de l’art. 335, al. 1, CC. Son but consiste à « contribuer aux frais de dotation, en soutenant l’éducation ou la formation de quelque nature que ce soit du couple A. et B. et de leurs descendants (ayants droit) et, si nécessaire, à permettre et faciliter leur avancement économique et scientifique ».
Au cours de la période fiscale litigieuse, la fondation familiale C. a effectué diverses attributions en faveur des trois enfants du couple A. et B. Il convient de noter qu’une fille a atteint sa majorité au cours de la période fiscale litigieuse.
Conformément à l’acte de fondation, un conseil de fondation (conseil d’administration) élu par les ayants droit majeurs statue sur les attributions.
Complément : La fondation familiale C. a été créée en 1950. Le fondateur, décédé depuis longtemps, a notamment apporté à la fondation un paquet d’actions qui avait alors une valeur de 1 million de francs suisses. Aujourd’hui, cette valeur s’élève à 2 millions de francs suisses.
J. (*1945), de nationalité suisse, domicilié en Angleterre, a deux fils, N. (*1980) et M. (*1983), tous deux également de nationalité suisse. Les deux fils n'ont pas de descendants. La planification patrimoniale et successorale de J. comprend, outre des dispositions testamentaires, une structure de trust qui trouve son origine dans la planification fiscale en Angleterre.
Les dispositions du trust peuvent être résumées comme suit :
- J. a constitué le trust en 2015 en tant que settlor, conformément au droit de Jersey, sous la forme d'un trust discrétionnaire irrévocable (irrevocable discretionary trust).
- Le trustee est la société Z. Trust Company Ltd. à Jersey. J. peut exprimer des souhaits concernant la gestion et l'utilisation des actifs du trust, mais ceux-ci n'ont pas de force obligatoire pour le trustee.
- Les bénéficiaires désignés sont J. (= constituant), son fils M. et ses descendants, ainsi que cinq institutions d'utilité publique nommément désignées (dans cet ordre).
- Le protecteur du trust est un conseiller de longue date de J.
- Il existe une lettre de souhaits dans laquelle J. indique qu'il doit être considéré comme l'unique bénéficiaire de son vivant et qu'après son décès, ce droit reviendra à son fils M.
J. prévoit de s'installer en Suisse afin d'être plus proche de ses fils lorsqu'il sera âgé.
1. Comment le trust doit-il être considéré sur le plan fiscal après l'installation de J. en Suisse ?
2. Quelles sont les conséquences fiscales du décès de J. ?
3. Après son installation en Suisse, J. constate que son fils M. mène une vie dissolue. Il décide de modifier l'acte de trust et de rayer son fils et ses descendants de la liste des bénéficiaires. Après son décès, seules les cinq institutions d'utilité publique nommément désignées pourront être considérées comme bénéficiaires.
Quelles sont les conséquences fiscales de cette modification de l'acte de trust ? Du vivant de J. ou à son décès ?
B. est décédée le 7 novembre 2014. Dans son testament du 22 septembre 2013, elle avait désigné une fondation à créer comme seule héritière, exclu sa famille de la succession et prévu certains legs.
Le testament stipule : « *Tous les biens restants seront versés à une fondation qui devra être créée après mon décès. Celle-ci devra être constituée comme décrit ci-dessous. Si des difficultés devaient survenir en raison de mes connaissances juridiques insuffisantes, je prie de procéder à des corrections dans mon esprit. *» Suivent des explications relativement détaillées concernant le but, le siège, la fortune de la fondation et le conseil de fondation. Le testament ne contenait toutefois (pas encore) d’indications sur l’affectation irrévocable des fonds à des fins exonérées d’impôt en cas de dissolution de la fondation (affectation des fonds).
La « Fondation A » a été inscrite au registre du commerce en 2015 comme suit. L’objet de la fondation est le suivant : « La fondation a pour but de permettre à des personnes en situation de précarité économique de faire bénéficier leur animal d’un traitement médical qu’elles ne pourraient pas financer. Elle vise également à permettre à des personnes en situation financière difficile de continuer à garder un animal. La fondation a un caractère d’utilité publique et ne poursuit aucun but lucratif. »
La première demande d’exonération fiscale de la fondation a été rejetée par l’administration fiscale cantonale de Zurich en 2016 pour absence de caractère désintéressé, notamment parce que les fonctions de président du conseil de fondation et de directeur étaient exercées par la même personne et que les membres du conseil de fondation n’exerçaient pas leurs fonctions à titre bénévole.
Dans le cadre d’une deuxième procédure de demande d’exonération fiscale en 2017, la fondation a notamment déposé l’acte de fondation signé par le conseil de fondation, mais non modifié par l’autorité de surveillance des fondations – désormais assorti d’une clause de dissolution garantissant l’affectation irrévocable des fonds à l’objectif exonéré d’impôt. De plus, les fonctions de président du conseil de fondation et de directeur n’étaient désormais plus exercées par la même personne. Par la suite, l’autorité de surveillance des fondations a approuvé l’acte de fondation modifié (le 31 mai 2017) et la modification a été inscrite au registre du commerce. L’administration fiscale cantonale de Zurich a toutefois rejeté la deuxième demande d’exonération fiscale en 2018.
01 On désigne par «fondations testamentaires» les fondations créées par disposition à cause de mort (cf. art. 493 CC). Voir à propos de la fondation testamentaire, par exemple, Thomas Sprecher, Stiftungsrecht in a nutshell, 2e éd., Zurich/Saint-Gall 2023, p. 25 ss.
