Steuerliche Perspektive

Fall 1: Gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel versus private Vermögensverwaltung

1. Sachverhalt

Am 5. Februar 2016 verstarb Giovanni; seine Ehefrau Hortensia war vorverstorben. Giovanni und Hortensia waren kinderlos. Giovanni war Lehrer, Hortensia Pflegefachfrau. Beide verfügten über keine einschlägigen Erfahrungen im Immobiliensektor.

Gemäss Erbvertrag vom März 2013 wurden im Nachlass von A die drei in GR ansässigen Schwestern Annastasia (52), Ladina (50) und Madlaina (49) zu je gleichen Teilen als Erbinnen eingesetzt. Auch sie verfügen über keine Erfahrungen im Immobiliensektor.

Überdies verfügten die Eheleute mittels Erbvertrag, dass 40% des Nachlasses der Stiftung "Giovanni und Hortensia" zufallen. Der Zweck dieser Stiftung besteht in der finanziellen Unterstützung junger Menschen bis zum erfüllten 30. Altersjahr für die gymnasiale Ausbildung, tertiäre Ausbildung oder die Ausbildung auf dem zweiten Bildungsweg. Die Stiftung hat gemeinnützigen Charakter.

Im Erbvertrag hielten die Eheleute was folgt fest:

"Vorgängig der Ausrichtung des Vermächtnisses an die Stiftung und der Vornahme der Teilung im Nachlasse des Zweitversterbenden ist das zum Nachlass gehörende Grundstück Nr. 9911 durch den Willensvollstrecker zu veräussern und sind die vorhandenen Wertpapiere zu versilbern."

Auf dem Grundstück Nr. 9911 steht ein Mehrfamilienhaus bestehend aus drei Wohnungen. Der Rest der Grundstücksfläche von rund 2'300 m2 ist unüberbaut.

Auf Empfehlung des Willensvollstreckers, die Inwertsetzung selber zu realisieren, entschieden die drei Erbinnen Mitte 2020, das Grundstück nicht als solches zu verkaufen, sondern wie folgt vorzugehen:

• Auf dem unüberbauten Teil wird nach der Begründung von Stockwerkeigentum im Mai 2021 eine Überbauung mit 21 Wohnungen realisiert. Von den 21 Wohnungen werden die drei Erbinnen je eine Wohnung selber behalten (Alleineigentum), fünf Wohnungen werden zur Abgeltung des Vermächtnisanspruchs von 40% des Nachlasses auf die Stiftung "Giovanni und Hortensia" übertragen. Die restlichen 13 Wohnungen werden an Dritte verkauft. Die Überbauung wird zur Hauptsache aus dem Verkauf der Wohnungen finanziert.
• Im Mehrfamilienhaus wird eine vierte Wohnung erstellt, um in der Folge alle Wohnungen zu verkaufen.
• Von den insgesamt 25 Wohnungen werden 22 von den Erbinnen gebaut und 17 verkauft; ein grosser Teil der Wohnungen ist bereits reserviert.
• Baugesuch: Mitte 2020 | Baubewilligung: Ende 2020 | Begründung von StWE: Juli 2021 | Baubeginn: August 2021 | Verkauf: Hat schon begonnen.

Fragen

• Ist das Vorgehen der drei Erbinnen als gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel zu qualifizieren?
• Bejahendenfalls: Welche Schritte sind systematisch auseinanderzuhalten und wie sind diese steuerrechtlich zu würdigen?

Sachverhaltsvariante:

Wie ist der Sachverhalt zu beurteilen, wenn sich der Wohnsitz der drei Erbinnen ausserhalb von Graubünden befindet?

Fall 2: Freiberufliche Künstlerin – Aufgabe der Tätigkeit

2. Sachverhalt

Kelly Kolor ist eine bekannte Künstlerin. Sie lebt derzeit in Österreich und hat dort auch ihr Atelier, wo sie Bilder und Skulpturen aller Art herstellt. Als eine der nicht allzu vielen ist Kelly schon zu Lebzeiten erfolgreich – sie hat regelmässig Ausstellungen und verkauft über Galerien, Auktionen und direkt ihre Werke.

Kelly's Schaffen ist sehr materialintensiv. Sie ist viel auf Reisen zu Galerien, Events, befreundeten Kunstschaffenden und inspirierenden Kraftorten. Weil ihre Motive nicht gerade "mainstream" sind, hat sie neben vergleichsweise hohen Rechnungen ihres Treuhänders auch immer wieder Prozesse zu führen (bspw. um Persönlichkeits- und Bilderrechte), welche sie auch hohen Anwaltskosten aussetzt.

• Kelly Kolor überlegt, ihren Wohnsitz und ihren Arbeitsort nach Davos zu verlegen. Dort lebt ihr Sohn Flavio aus erster Ehe. Er betreibt eine erfolgreiche Skischule und hat mit der Kunstszene grundsätzlich nichts zu tun. Kelly's Tochter aus zweiter Ehe, Denise, lebt in Zürich, wo sie Grafikdesign studiert hat und ein kleines Kunst- und Design-Studio betreibt. Kelly möchte in Davos sesshaft werden und von dort aus auch eine Stiftung aufbauen, welche ihr Werk und Wirken perpetuieren soll.
• Kelly Kolor verstirbt nach ihrem Zuzug unerwartet und hinterlässt ihren Kindern einerseits die bereits ins Leben gerufene, aber noch nicht besonders aktive Stiftung, welche eine Steuerbefreiung hat. Andererseits hinterlässt sie

1. Eine umfangreiche Sammlung von Kunstwerken diverser Stilrichtungen in ihrer Wohnung
2. Einen Lagerraum mit bereits fertigen Werken und angefangenen Arbeiten in Davos
3. Das Atelier in Davos mit verschiedenen Materialien und Werkzeugen
4. Einen Lagerraum in Wien mit noch weiteren Werken und umfangreicher Literatur bezüglich der Kunstszene.
5. Werke, die bei verschiedenen Galerien in Berlin, New York und Amsterdam in Konsignation sind.
6. Konten bei drei Schweizer Banken, eine Hypothek bei der Bündner Kantonalbank und noch Hausrat und Schmuck.

Während Kelly ihre Wohnung in Davos gekauft hat, hat sie das Atelier und die Lagerräume gemietet. Sie kontrahiert seit Jahren noch mit Agent Alex, bei dem sich weitere Werke befinden und der auch im Stiftungsrat der Fundaziun Kelly wirkt.

Kelly hatte beim Zuzug ein Testament verfasst, wonach ihrer Stiftung gewisse Werke (aus der Serie "Natur und Mensch") zufliessen sollen, während Flavio und Denise den Rest erben. Zur Willensvollstreckerin ernennt sie ihre Freundin und Anwältin Wanda (domiziliert in Chur).

Frage(n)

• Welche Aspekte sind bezüglich des Zuzugs von Kelly und in Bezug auf ihre künstlerische Tätigkeit zu berücksichtigen?
• Welche Aspekte stehen bei der Nachlassabwicklung von Kelly in Bezug auf ihre künstlerische Tätigkeit im Vordergrund, und welche Planungsmöglichkeiten bestehen für ihre Erben?

Fall 3: Selbständige Erwerbstätigkeit oder Liebhaberei / Hobby

3. Sachverhalt

Das Ehepaar A. (geb. 1943) und B. haben Wohnsitz in U. (Kt. ZH) und sind Gründer einer Bekleidungsfirma sowie Eigentümer diverser Liegenschaften. Der Ehemann A. ist Inhaber des Einzelunternehmens "Gasthof B." mit Sitz in C., Kt. ZH, das im Jahr 2007 ins Handelsregister eingetragen wurde. A. hatte die renovationsbedürftige, historische Gasthof-Liegenschaft im Jahr 2001 erworben. Ab dem Jahr 2003 investierte er aus ausschliesslich eigenen Mitteln rund CHF 5 Mio.

Im Jahr 2007 wurde der Gasthof – als Hotel- und Gastrobetrieb des gehobenen Segments mit Spitzenköchen – wiedereröffnet. In den Geschäftsjahren 2007 bis und mit 2012 erzielte der Betrieb ausschliesslich Verluste von insgesamt rund CHF 3.1 Mio. (Details s. in der nachfolgenden Tabelle). Im Geschäftsjahr 2012 fiel ein Verlust von CHF 516'093 an.

Im Geschäftsjahr 2012 erzielte A. mit dem Gasthof einen Bruttobetriebsertrag von CHF 1'843'987 resp. nach Abzug von Warenaufwand (CHF 582'044) und Personalaufwand von CHF 1'145'741 einen Nettobetriebsertrag von CHF 116'202. Nach Abzug weiterer Aufwendungen resultierte ein Verlust vor Abschreibungen von rund CHF -350'000.

In der Steuererklärung zur Steuerperiode 2012 deklarierten A. und B. den Jahresverlust von CHF 516'093 und beanspruchten noch nicht verrechnete Vorjahresverluste von rund CHF 645'000. Ihr steuerbares Vermögen betrug CHF 10.4 Mio.

Das Steueramt des Kt. Zürich lässt in den Veranlagungsverfügungen vom 8. März 2017 (dir. Bundessteuer und Zürcher Staats- und Gemeindesteuern) weder den Abzug des Jahres- noch der Vorjahresverluste zu. Mangels Gewinnerzielungsabsicht sei die selbständige Erwerbstätigkeit zu verneinen.

A. will sich gegen diese Auffassung wehren. Er beschäftigt 21 Vollzeitangestellte, weitere Teilzeitangestellte und Aushilfen und lässt sich seit 2010 von einem auf Gastrobetriebe spezialisierten Treuhandunternehmen beraten. Der Gasthof ist Mitglied von zwei Restaurations- und Hotelkooperationen und ist auf einschlägigen Buchungsplattformen präsent.

Per Anfang 2017 übernahm ein neuer Geschäftsführer den Gasthof. Er änderte, zusammen mit dem mittlerweile involvierten Sohn von A., D., das Betriebskonzept, richtete die Küche auf eine einfachere, nach wie vor qualitativ hochstehende, gutbürgerliche Küche aus. Er reduzierte den Personalbestand deutlich. Davor umfasste der Personalaufwand einen Grossteil des jeweiligen jährlichen Betriebsertrags. Das neue Konzept sieht für 2017 einen Ertragsüberschuss vor.

Frage

Übt A. bezogen auf das Steuerjahr 2012 eine selbständige Erwerbstätigkeit aus oder ist seine Tätigkeit als Liebhaberei/Hobby zu qualifizieren?