Aktuelle Probleme der Besteuerung von Aktiengesellschaft und Aktionär

Fall 1: Abschreibungen und Wertberichtigungen von Beteiligungen

1. Sachverhalt (vgl. BGE 147 II 155)

Die Gesellschaft A AG erwirbt im Jahr 2005 von einem unabhängigen Dritten die Aktien der Gesellschaft C AG zu einem Kaufpreis von CHF 5'284'200, der D AG zu CHF 4'281'376 und der E AG zu CHF 5'762'000, gesamthaft zu einem Kaufpreis von CHF 15'327'576.

In den Jahren 2005 bis 2010 verbucht die A AG Wertberichtigungen auf den Beteiligungen von gesamthaft CHF 4'864'210, CHF 2'806'650 auf der Beteiligung C AG, CHF 1'027'560 auf der Beteiligung D AG und CHF 1'030'000 auf der Beteiligung E AG. Im Jahr 2011 verbucht die A AG nochmals Wertberichtigungen auf den Beteiligungen von gesamthaft CHF 1'185'447. Der Buchwert per 31.12.2011 der Beteiligungen beträgt total CHF 9'277'919, CHF 2'009'775 für die C AG, CHF 3'036'144 für die D AG und CHF 4'232'000 für die E AG.

Zum Nachweis der Wertberichtigungen im Jahr 2011 ermittelt die A AG die Steuerwerte der Aktien an den Beteiligungen mittels der Praktikermethode. Die Steuerwerte betragen für die C AG CHF 1'542'000, für die D AG CHF 2'540'000 und für die D AG CHF 1'126'718.

Die Angaben zu den drei Beteiligungen C AG, D AG und E AG können wie folgt zusammengefasst werden:

Frage

Unter welchen Voraussetzungen werden Wertberichtigungen auf den Beteiligungen nach dem Erwerb im Jahr 2005 als steuerlich abzugsfähig anerkannt?

Variante 1  

Die Gesellschaft A AG wird für die Steuerjahre 2005 bis 2010 in Übereinstimmung mit den eingereichten Steuererklärungen definitiv eingeschätzt. Insbesondere werden die verbuchten Wertberichtigungen bis und mit 2010 gewinnsteuerlich nicht aufgerechnet. Im Steuerjahr 2011 rechnet die Steuerverwaltung bei der A AG die gesamten verbuchten Wertberichtigungen auf den Beteiligungen bis 2011 von total CHF 6’049'657 steuerlich auf, d.h. die in den Jahren 2005 bis 2010 verbuchten Wertberichtigungen von CHF 4'864'210 sowie die im Jahr 2011 verbuchten Wertberichtigungen von CHF 1'185'447.

Frage

1. Unter welchen Voraussetzungen kann die Steuerverwaltung die in der Vergangenheit verbuchten Wertberichtigungen oder Abschreibungen auf Beteiligungen steuerlich aufrechnen?

Variante 2

Die A AG hält ebenfalls die Beteiligung B AG, welche im gleichen Geschäftsfeld wie die C AG tätig ist. Der Gewinnsteuerwert, der Buchwert und die Gestehungskosten der Beteiligung B AG auf Stufe der A AG beträgt CHF 1 Mio. und der Verkehrswert CHF 10 Mio. Die B AG soll die C AG auf dem Weg einer Schwesterfusion übernehmen. Die Gestehungskosten der C AG betragen nach wie vor CHF 5'284'200 und der Buchwert beläuft sich auf CHF 2'009'775, was dem Verkehrswert der C AG entspricht.

Die Angaben zu den Beteiligungen B AG und C AG können wie folgt zusammengefasst werden:

Frage

1. Was ist bei der Umstrukturierung in Bezug auf die verbuchten Wertberichtigungen auf der Beteiligung C AG zu beachten?

Variante 3

Die A AG verkauft die Beteiligung D AG an die Konzerngesellschaft F AG zum Buchwert von CHF 3'036'144, was dem Verkehrswert der Beteiligung D AG im Zeitpunkt des Verkaufs entspricht. Die D AG erholt sich wirtschaftlich entgegen den Erwartungen und die F AG veräussert die Beteiligung D AG nach einem Jahr an einen unabhängigen Dritten für einen Kaufpreis von CHF 4.5 Mio.

Frage

1. Wie sind die beiden Transaktionen steuerlich zu beurteilen?

Fall 2: Zahlungen ins Ausland / Barzahlungen an Dritte

1. Sachverhalt (vgl. Urteil des BGer 2C_1113/2018)

Die Zito AG mit Hauptsitz im Kanton St. Gallen ist im Immobilienbereich tätig. Sie machte in der Steuerperiode 2014 einen Aufwand von gesamthaft CHF 37'800 geltend, der gemäss ihren Büchern auf von Peter, einer in Deutschland ansässigen Person, erbrachten Dienstleistungen beruhen soll. Dazu liegt aber nach entsprechender Nachfrage kein Vertrag vor und die diversen Vergütungen in der Gesamtsumme von CHF 37'800 sind gemäss den Unterlagen in bar erfolgt, wobei die Rechnungen eine ausländische Steuernummer (UID-Nummer) aufweisen.

Fragestellung 1

• Welche Abklärungen nimmt die Steuerbehörde aufgrund dieser Aktenlage vor?
• Wie ist dieser Sachverhalt aus steuerlicher Sicht zu beurteilen und wie hat das Bundesgericht diesen Aufwand beurteilt?

Sachverhaltsergänzung (vgl. Urteil des VGer SG B 2020/103, B 2020/104)

Die Zito AG ist aber auch im Baugewerbe tätig. Sie hat im Jahr 2016 insgesamt Zahlungen von CHF 17'000 und CHF 87'500 an zwei verschiedene inländische Gesellschaften (=Subunternehmer) geleistet, welche ihren Sitz nicht im Kanton St. Gallen hatten. Gemäss den vorliegenden Rechnungen sollen diese Subunternehmer im Auftrag der Zito AG Leistungen in der Baubranche erbracht haben, wobei der grösste Teil dieser Zahlungen bar erfolgte. Die Auftragserteilung ist in diesen Fällen jeweils mündlich erfolgt und es liegen keine Regierapporte vor. Ebenfalls konnten keine zusätzlichen Belege und Informationen zwecks Nachprüfung dieser Zahlungen eingereicht werden. Über diese beiden Subunternehmer ist im Jahr 2017 der Konkurs eröffnet worden und die Firmen sind im Handelsregister gelöscht worden. Erst im Verlaufe des Verfahrens konnte ein handschriftlich verfasster Werkvertrag beigebracht werden.

Fragestellung 2

• Welche Abklärungen nimmt die Steuerbehörde in diesem Sachverhalt vor?
• Wie ist dieser Sachverhalt aus steuerlicher Sicht zu beurteilen und wie hat das Verwaltungsgericht St. Gallen diesen Aufwand beurteilt?

Fall 3: Drittvergleich / Dealing at arm’s length

1. Sachverhalt (vgl. Urteil des BGer 2C_548/2020 vom 3. Mai 2021)

Die A AG ist ein privatrechtliches Belegarztspital mit freier Arztwahl mit Sitz in U. Die Gesellschaft ist eine 100%ige Tochter der C AG und Schwestergesellschaft der B AG, welche beide den Sitz in V, einem Kanton mit tieferem Steuersatz, haben. Die A AG bezieht von der B AG Dienstleistungen für die Lohnadministration, die Patienten- und Finanzbuchhaltung, Statistiken sowie die Medikamentenverwaltung. Für die Dienstleistungen verrechnet die B AG der A AG in den Jahren 2014 und 2015 Honorare von CHF 725'420 bzw. CHF 805'285.

Die B AG bezieht diese Leistungen ihrerseits hauptsächlich von der unabhängigen E AG mit Sitz in W zu vergünstigten Konditionen. Diese Leistungen betragen in den Jahren 2014 und 2015 CHF 136'990 bzw. CHF 141'395. Die B AG verfügt über kein eigenes Personal und über keine eigenen Räumlichkeiten.

Im Rahmen einer bei der A AG durchgeführten Steuerrevision stellt sich die Steuerverwaltung auf den Standpunkt, dass die A AG ihrer Schwestergesellschaft B AG einem Drittvergleich nicht standhaltende, überhöhte Honorare für die Dienstleistungen bezahlt hat. Unter Anwendung der Kostenaufschlagsmethode mit einem Gewinnaufschlag von 10% korrigiert die Steuerverwaltung die deklarierten Einkünfte in den Jahren 2014 und 2015 um CHF 487'387 bzw. CHF 594'064.

Die A AG beruft sich auf die Preisvergleichsmethode und legt zum Nachweis Vergleichsofferten für die Dienstleistungen vor, welche aufzeigen, dass die von der B AG verrechneten Preise tiefer als die Marktpreise sind. Die B AG und die E AG haben Wege gefunden, um alle die buchhalterischen, finanziellen und regulatorischen Vorgaben so zu koordinieren, dass sich eine ansprechende Marge für die B AG ergebe. Schliesslich macht die B AG geltend, dass sie keine Routinefunktionen ausübe.

Frage

1. Wie beurteilen Sie die Verrechnung der Leistungen der B AG an die A AG?

Fall 4: Zeitpunkt des Zuflusses / Geldwerte Leistungen

1. Sachverhalt (vgl. Urteil des BGer 2C_872/2020)

Das Ehepaar Marc und Heidi Brunner zog im Jahr 2017 vom Kanton Zürich in den Kanton St. Gallen. Beide Ehepartner arbeiteten in dieser Zeitspanne für die Brunner GmbH, deren alleinige Gesellschafterin Frau Heidi Brunner war.

Ebenfalls im Jahr 2017 verlegte die Brunner GmbH ihren Sitz vom Kanton Zürich in den Kanton St. Gallen. Über diese GmbH wurde im Jahr 2018 der Konkurs eröffnet, dieser ist aber mangels Aktiven eingestellt worden. In diesem Zusammenhang ging auch eine Kontokorrentschuld von Heidi Brunner gegenüber der Brunner GmbH unter. In der Jahresrechnung 2017 der Brunner GmbH war dieses Guthaben ohne Wertberichtigung bilanziert worden. Und auch in der privaten Steuererklärung für das Kalenderjahr 2017 war diese Schuld noch vollumfänglich ausgewiesen worden.

Fragestellung 1

• Welches sind die Voraussetzungen für die Annahme eines simulierten Darlehens und welche Steuerfolgen sind daraus zu gewärtigen?
• Welcher Kanton kann gemäss Entscheid des Bundesgerichtes diese geldwerte Leistung aufgrund der Abschreibung dieses Darlehens besteuern? Mit welcher Begründung hat das Bundesgericht diesen Entscheid getroffen?

Sachverhaltsergänzung 1 (vgl. Urteil des VGer BS VD.2020.136 / VD.2020.137)

Marc Brunner war vor seiner Tätigkeit bei der Brunner GmbH in Deutschland tätig gewesen und verlegte im Jahr 2009 zusammen mit seiner Ehefrau seinen Wohnsitz von Deutschland in den Kanton Zürich. Am 17. Juni 2014 schloss er mit seinem früheren Arbeitgeber in Deutschland einen Vergleich ab, in welchem die Beendigung des Arbeitsverhältnisses per 30. Juni 2012 und eine abschliessende Zahlung von EUR 1'000'000 an Marc Brunner vereinbart worden ist. Dieser Betrag setzt sich netto zusammen aus EUR 100'000 Gehaltsrückständen sowie aus einer Abfindung von EUR 600'000 für das Nicht-mehr-Tätigwerden. Am 8. September 2014 reichte der ehemalige Arbeitgeber die Lohnanmeldung beim deutschen Finanzamt ein und überwies die restlichen EUR 300'000 als Lohnsteuer dem Finanzamt.

Mit Entscheid vom 29. Juni 2017 hob die deutsche Steuerjustiz die Besteuerung in Deutschland auf. Das Finanzamt überwies in der Folge Marc Brunner den restlichen Betrag von EUR 300'000.

Fragestellung 2

• Welches sind die Grundsätze bezüglich des Zeitpunkts der Besteuerung des Einkommenszuflusses?
• Welcher Kanton kann diese Rückzahlung des deutschen Finanzamtes besteuern und wie begründet das Verwaltungsgericht seinen Entscheid?

Sachverhaltsergänzung 2 (vgl. Urteil des BGer 2P.153/2002 in StE 2003 B 72.14 Nr. 31 und Urteil des BGer 2C_385/2017)

Simon Bischof und seine Frau Livia sind im Besitz einer Villa in St. Moritz. Diese haben Sie privat vor einigen Jahren für CHF 8'000'000 gekauft. Auf diesen Betrag belaufen sich auch die für die Grundstückgewinnsteuer massgebenden Anlagekosten. Die Villa hat mittlerweile einen nachweisbaren Markt- oder Verkehrswert von CHF 10'000'000 (Drittschätzungen). Für CHF 11'000'000 haben Marc und Heidi Brunner diese Liegenschaft im Jahr 2018 der SiLi AG mit Sitz im Kanton St. Gallen verkauft. Aktionär dieser SiLi AG ist zu 100% das Ehepaar Bischof. In den Geschäftsabschlüssen 2018 und 2019 wird auf dieser Villa eine Abschreibung von je CHF 150'000 vorgenommen.

Als Entgelt für die Benutzung dieser Villa entrichten Simon und Livia Bischof jeweils den amtlichen Eigenmietwert. Im Jahr 2020 hat die SiLi AG an dieser Liegenschaft umfangreiche Unterhaltsarbeiten (luxuriöser Ausbau und Umbau des Gartens) im Umfang von CHF 250'000 vorgenommen, schrieb die Liegenschaft aber nicht ab. In der Folge ist in diesem Jahr ein objektmässiges Defizit auf dieser Villa im Umfang von CHF 200'000 entstanden (Eigenmietwert minus anteilige Schuldzinsen, Verwaltungskosten, Steuern und Unterhaltskosten). Dieses Defizit konnte mit den übrigen Erträgen der SiLi AG verrechnet werden.

Fragestellung 3

• Wie ist die Einbringung der Villa St. Moritz in die SiLi AG aus der Sicht der SiLi AG zu würdigen?
• Welche Steuerfolgen entstehen für die SiLi AG und das Ehepaar Bischof aufgrund dieses Verkaufs der Liegenschaft über dem Marktwert?
• Wie ist die Abschreibung auf der Liegenschaft St. Moritz zu würdigen?
• Welche Steuerfolgen hat das Ehepaar Bischof mit diesem erhöhten, aperiodischen Unterhalt zu erwarten?