Gefährliches Spiel mit Entdeckungsrisiko – Die steuerstrafrechtliche Verantwortlichkeit externer Berater und interner Funktionsträger im Lichte der Urteile 6B_90/2024 und 6B_93/2024 des Bundesgerichts
Zitiervorschlag: René Matteotti, Natalja Ezzaini, Luca Aspesi, Gefährliches Spiel mit Entdeckungsrisiko – Die steuerstrafrechtliche Verantwortlichkeit externer Berater und interner Funktionsträger im Lichte der Urteile 6B_90/2024 und 6B_93/2024 des Bundesgerichts, in zsis) 2/2025, A7, N [...] (publ.zsis.ch/A7-2025)
Die Bundesgerichtsurteile 6B_90/2024 und 6B_93/2024 vom 3. Februar 2025 beschäftigen sich mit der strafrechtlichen Verantwortlichkeit von externen Beratern und unternehmensinternen Funktionsträgern im Zusammenhang mit steuerlichen Pflichten im Bereich der Verrechnungssteuer.
Während im ersten Fall der unternehmensinterne Controller und Steuerverantwortliche als Täter wegen Steuerhinterziehung verurteilt wurde, sprach das Gericht im zweiten Fall einen externen Berater vom Vorwurf der Anstiftung zur Steuerhinterziehung frei.
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Die Bundesgerichtsurteile 6B_90/2024 und 6B_93/2024 vom 3. Februar 2025 beschäftigen sich mit der strafrechtlichen Verantwortlichkeit von externen Beratern und unternehmensinternen Funktionsträgern im Zusammenhang mit steuerlichen Pflichten im Bereich der Verrechnungssteuer.
Während im ersten Fall der unternehmensinterne Controller und Steuerverantwortliche als Täter wegen Steuerhinterziehung verurteilt wurde, sprach das Gericht im zweiten Fall einen externen Berater vom Vorwurf der Anstiftung zur Steuerhinterziehung frei. Die Urteile zeigen exemplarisch auf, wie unterschiedlich die strafrechtliche Beurteilung je nach Rolle und Nähe zur Geschäftsführung ausfallen kann.
Externe Berater können grundsätzlich nicht strafrechtlich für Steuerdelikte ihrer Mandanten verantwortlich gemacht werden, sofern sich ihre Tätigkeit darauf beschränkt, einen bereits verwirklichten Sachverhalt steuerrechtlich zu würdigen oder ein Argumentarium für eine mögliche Auseinandersetzung mit den Steuerbehörden zu erstellen. Auch der Umstand, dass ein externer Berater auf steuerliche Risiken eines vom Mandanten geplanten oder bereits realisierten Sachverhalts hinweist, begründet für sich allein noch keine strafrechtliche Verantwortlichkeit.
Anders zu beurteilen ist der Fall, wenn der externe Berater dem Steuerpflichtigen konkrete Handlungsempfehlungen erteilt, wie ein mit steuerlichen Risiken behafteter Sachverhalt gegenüber den Steuerbehörden gezielt verschleiert werden kann, um das Entdeckungsrisiko zu minimieren. Erfolgt eine solche Empfehlung vor der rechtskräftigen Veranlagung im ordentlichen Verfahren oder im Rahmen einer Selbstveranlagung, kann dies den Tatbestand der Anstiftung oder zumindest der Gehilfenschaft zu einem Steuerdelikt erfüllen, wenn der Steuerpflichtige bzw. der für die Steuern verantwortliche Funktionsträger des Unternehmens den Deklarationspflichten nicht nachkommt.
Demgegenüber trifft unternehmensinterne Steuerverantwortliche aufgrund ihrer organisatorischen Eingliederung in das Unternehmen sowie ihrer Zuständigkeit für steuerlich relevante Prozesse eine erhöhte strafrechtliche Verantwortung. Ihre Funktion im Unternehmen führt dazu, dass die Schwelle zur Strafbarkeit schneller überschritten wird – insbesondere dann, wenn ihnen steuerliche Risiken eines bestimmten Sachverhalts bekannt sind oder bei pflichtgemässer Sorgfalt hätten bekannt sein müssen, sie jedoch dennoch darauf spekulieren, dass der Sachverhalt von der Steuerbehörde nicht entdeckt wird. Das Spiel mit dem Entdeckungsrisiko birgt ein erhebliches strafrechtliches Risiko und ist sinnbildlich ein Spiel mit dem Feuer.
Die Urteile unterstreichen die Wichtigkeit, strafrechtliche Risiken in der steuerlichen Beratung vorausschauend zu erkennen, die Mandanten darüber aufzuklären und die eigene Beratungstätigkeit lückenlos zu dokumentieren. Im Rahmen von einvernehmlichen Verständigungslösungen zur Festlegung der Steuerschuld im Zusammenhang mit einem bereits verwirklichten Sachverhalt sind auch die strafrechtlichen Risiken des externen Beraters und der unternehmensinternen Steuerverantwortlichen mitzuberücksichtigen.
1. Einleitung
Die Schweizer Gesetzgebung enthält eine Vielzahl steuerstrafrechtlicher Bestimmungen, die in unterschiedlichen Gesetzen verankert sind. Diese Bestimmungen erfassen nicht nur die steuerpflichtigen Personen selbst, sondern weiten die Verantwortlichkeit auch auf Drittpersonen aus, die im Steuerverfahren eine aktive Rolle spielen. Neben dem Haupttäter können auch Gehilfen und Anstifter strafrechtlich verfolgt und zur Verantwortung gezogen werden. Damit sind sowohl Organe juristisch
